Los límites de la exención de retención sobre dividendos de la Directiva Matriz-Filial.

Son contrarias al derecho de la UE las disposiciones nacionales, mediante las cuales se denegarían de manera automática los beneficios de la Directiva Matriz-Filial en situaciones en las cuales el socio último de la Matriz europea fuese una sociedad no-europea. La sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 7 de septiembre de 2017 (asunto Eqiom) tendrá consecuencias innegables en la interpretación de las disposiciones anti-abuso nacionales, por las que se limita la aplicación de la exención de retenciones prevista por la Directiva Matriz-Filial.

En el caso objeto de análisis, el Tribunal revisó las disposiciones de derecho francés mediante las cuales se transpone la Directiva 90/435/CEE (la “Directiva Matriz-Filial“), en especial las disposiciones por las que se limita la aplicación de la exención que prevé dicha Directiva. Es preciso recordar que la Directiva permite expresamente la aplicación de preceptos nacionales o convencionales “necesarios a fin de evitar fraudes y abusos”.

De acuerdo con la normativa francesa, no sería aplicable la exención de retención derivada de la Directiva Matriz-Filial en aquellos casos en los que la Matriz receptora del dividendo esté controlada, directa o indirectamente, por una o varias personas residentes en Estados terceros, salvo que dicha Matriz acredite que la cadena de participaciones no tiene por objetivo principal o uno de su objetivos principales acogerse a la exención. Esta disposición, sin duda, resultará muy familiar al contribuyente español, puesto que los términos del correspondiente precepto anti-abuso español son muy similares.

Los hechos, en este caso concreto, se remontan a 2005 y 2006. Durante dichos años, Eqiom, una sociedad francesa, distribuyó dividendos a su accionista único, Enka, residente en Luxemburgo. Enka estaba a su vez participada en un 99% por una sociedad de Chipre, por su parte controlada por una sociedad suiza. Las Autoridades fiscales de Francia denegaron la exención de la Matriz-Filial sobre la base de las disposiciones anti-abuso. El contribuyente cuestiona la compatibilidad de estas disposiciones con el derecho de la Unión y se remite al Tribunal de Justicia la correspondiente cuestión prejudicial.

El Tribunal recuerda que, puesto que las disposiciones de la Directiva Matriz-Filial suponen una clara limitación a la competencia fiscal de los Estados Miembros, los Estados no pueden instaurar unilateralmente medidas restrictivas que sujeten la exención a condiciones. Por ello y puesto que la Directiva sí permite la aplicación de disposiciones nacionales anti-abuso, estas normas anti-abuso internas deben interpretarse de manera restrictiva y deben estar dirigidas a prevenir el abuso o el fraude. En este contexto, los términos de la Directiva son claros: se permite sólo la aplicación de disposiciones nacionales “que sean necesarias” a este fin de prevenir el abuso o el fraude. Es preciso, por tanto, determinar si preceptos nacionales, como los de derecho francés, satisfacen este requisito de necesidad.

En su sentencia, el Tribunal declara que no sería acorde con el derecho de la Unión una presunción general de abuso o fraude. Por tanto, para comprobar si una operación persigue objetivos abusivos o fraudulentos, las autoridades fiscales nacionales no pueden limitarse a aplicar criterios generales predeterminados. Es preciso el desempeño por parte de las autoridades de una mayor actividad probatoria, por ejemplo, mediante una revisión especifica de toda la operativa en cuestión, para poder determinar si se ha producido efectivamente un abuso o un fraude. “El establecimiento de una medida fiscal de alcance general que prive automáticamente de la ventaja tributaria a determinadas categorías de contribuyentes, sin que la Administración Tributaria esté obligada a aportar al menos un principio de prueba o indicio del fraude o abuso, excedería de lo necesario para evitar dicho fraude o abuso” (pár. 32).

Es evidente para el Tribunal que el simple hecho que una sociedad residente en la UE esté directa o indirectamente controlada por residentes de países terceros no puede, de por sí, ser indicativo de la existencia de abuso o de fraude. Además, esta sociedad estaría en principio sujeta a imposición en el Estado Miembro del que es residente.

Esta sentencia, por tanto, tendrá un impacto evidente en la interpretación y aplicación de las disposiciones anti-abuso francesas o de cualquier otro Estado Miembro cuyos preceptos tengan un contenido similar y éste sería el caso de las normas españolas. El Tribunal de Justicia de la Unión Europea claramente impone a las Autoridades fiscales nacionales la obligación de aportar pruebas de la existencia de abuso o fraude en cada caso concreto, sin que sea suficiente para ello apoyarse en una mera presunción, que sólo podría destruirse mediante la actividad probatoria realizada por el contribuyente.