La reforma del Impuesto sobre Sociedades en la UE (I) – Introducción a la BICCIS

En octubre 2016, la UE publicó su conjunto de medidas para la modificación de la imposición sobre las sociedades. Con el presente artículo, primero de una serie, se pretende analizar algunos de los aspectos más destacados de este conjunto de medidas, empezando con una de las propuestas más relevantes: la decisión de reactivar, tras la primera tentativa en 2011, el proyecto sobre base imponible común consolidada en el Impuesto sobre Sociedades (BICCIS – o CCCTB en sus siglas en inglés).

La Comisión entiende que la BICCIS transformará la manera en la que las compañías están sujetas a imposición en el mercado único, para asegurar un sistema del impuesto sobre sociedades más justo, más competitivo y más orientado hacia el crecimiento. Los grupos multinacionales necesitarían ajustarse a un único sistema para calcular su base imponible y presentarían una única declaración para todas sus actividades en la UE. Los grupos también podrían compensar las pérdidas sufridas en un Estado Miembro con los beneficios obtenidos en otro. Finalmente, los beneficios consolidados sujetos se asignarían a los distintos Estados Miembros en los que el grupo desempeña actividades, mediante una fórmula de reparto ponderado (“formulary apportionment”), aplicándose en cada Estado el correspondiente tipo de gravamen nacional.

Se prevé que el proyecto, tal y como lo ha conformado la Comisión, se implemente en dos fases, proponiéndose por ello dos directivas: una primera propuesta de Directiva del Consejo sobre Base Imponible Común del Impuesto sobre Sociedades (BICIS) y una segunda propuesta de Directiva del Consejo sobre Base Imponible Común Consolidada del Impuesto sobre Sociedades (BICCIS). La Comisión se ha marcado unos plazos ambiciosos, puesto que se ha marcado enero de 2019 para la entrada en vigor de las normas sobre BICIS y enero de 2021 para las normas de BICCIS.

Alcance de la iniciativa

Uno de los mayores cambios respecto del anterior plan de 2011 reside en que las nuevas normas serán de obligado cumplimiento para las compañías que formen parte de grandes grupos, definidos como aquéllos cuyos ingresos consolidados totales superen € 750M. El hecho que las normas sobre BICIS, dirigidas a la compañía como contribuyente unitario, se refieran a consolidación y a ingresos consolidados totales se explica con la pretensión de lograr una cierta coherencia entre las dos fases: la obligatoriedad de las normas sobre BICIS se predica respecto de compañías integrantes de un grupo consolidado, para asegurar que con la materialización de la iniciativa completa y la aplicación de las normas de BICCIS, todos los contribuyente sujetos a las reglas de BICIS se verán automáticamente sujetos también a BICCIS.

Es preciso señalar que las demás compañías junto con sus establecimientos permanentes en la UE, ya formen parte de un grupo consolidado que no cumpla con los requisitos o no formen parte de ningún grupo, tendrían derecho también a optar por el sistema BICIS.

Importantes incentivos en materia de I+D

La propuesta de Directiva BICIS incluye, en palabras de la Comisión, una nueva “súper deducción” para las compañías que invierten en I+D. Este incentivo se justifica en la importancia de estas inversiones para el crecimiento y la creación de empleo. El importe total de los gastos en I+D sería plenamente deducible y se permitiría una deducción adicional de 50% de dichos gastos, que sean iguales o inferiores a € 20M, y de 25% para los gastos que superen dicha cifra de € 20M. Las start-ups se beneficiarían de un régimen todavía más ventajoso, puesto que podrían deducirse el 200% de los gastos en I+D, iguales o inferiores a € 20M.

Incentivo a la financiación con recursos propios

Se prevé también que las normas BICIS otorguen a las compañías beneficios en materia de financiación con recursos propios similares a los que ahora obtienen por la financiación mediante deuda. Se pretende corregir el sesgo de los sistemas fiscales en favor de la deuda, para promover estructuras de financiación más sólidas y mayor estabilidad económica. En este contexto, la propuesta incluye una bonificación por crecimiento e inversión (“Allowance for Growth and Investment” – AGI), mediante la cual se permitiría a las compañías deducirse el importe resultante de multiplicar el incremento de fondos propios por una medida de rendimiento definida.

Muy resumidamente, el importe deducible se calcularía multiplicando el incremento de la “base de fondos propios” de una compañía a sobre un periodo de 10 años por el tipo de interés aplicable en diciembre del periodo fiscal anterior al bono de referencia “euro-area 10-year government benchmark bond”. Esta “base de fondos propios”, según la propuesta, debería calcularse minorando el valor fiscal de las participaciones en capital sobre determinadas filiales, para evitar que se aplique la AGI varias veces sobre el mismo importe de capital invertido.

Cabe señalar también que, en casos de descenso de los fondos propios de las entidades, el mecanismo de la AGI funcionaría a la inversa y podría dar lugar a un ingreso tributable.

Compensación de pérdidas

El proyecto incluye un sistema de compensación de pérdidas transfronterizas, que guarda alguna similitud con la antigua deducción por depreciación de cartera. Este sistema de compensación tiene vocación temporal y se aplicaría sólo hasta la entrada en vigor de las normas sobre BICCIS. La finalidad, por tanto, es compensar a los contribuyentes por privarles temporalmente de los beneficios de la consolidación fiscal.

De acuerdo con estas provisiones, se permitiría al contribuyente deducir las pérdidas de filiales directas, que cumplan determinados requisitos de participación y en proporción a dicha participación, y las pérdidas de sus establecimientos permanentes situados en la UE. Este sistema se acompañaría de un mecanismo de reversión, mediante el cual se reintegrarían a la base imponible los importes compensados, en la medida en que la filial o el establecimiento permanente obtuviesen beneficios. Además, operaría una reversión automática transcurridos 5 años y en la medida en que las perdidas compensadas no se hubiesen reintegrado en base.

Debe señalarse que, mientras la consolidación permite la plena compensación de beneficios y pérdidas dentro del grupo y la eliminación de las operaciones intragrupo, este mecanismo de compensación de pérdidas sería sólo temporal y permitiría sólo la compensación “hacia arriba” de las pérdidas dentro del grupo.

Comentarios finales

El proyecto BICIS también incluiría medidas anti-BEPS y normas derivadas directamente de la Directiva Antiabuso (ATAD en su siglas en inglés) como, por ejemplo, limitaciones a la deducibilidad de los intereses, normas de transparencia fiscal internacional, normas sobre híbridos y una norma general antiabuso. Además, se recuperaría la cláusula “switchover”, que permitía la no aplicación de la exención a los dividendos procedentes de beneficios que no hubiesen soportado una tributación mínima en origen; cláusula que no pudo ser aprobada en el marco ATAD por falta de consenso.

En el próximo artículo, se analizará la segunda fase de este proyecto: la propuesta de Directiva del Consejo sobre BICCIS y, más concretamente, las reglas sobre consolidación sobre reparto ponderado (“formulary apportionment”).