La polémica en torno a la deducibilidad de los intereses de demora. ¿Se ha conseguido por fin superar el debate?

Con su Resolución de 4 de abril de 2016, la Dirección General de Tributos pone de manifiesto su ánimo de acabar con la polémica generada en torno a la deducibilidad de los intereses de demora en el Impuesto sobre Sociedades. Esta cuestión había quedado innecesariamente plagada de incertidumbre, con las intervenciones contradictorias de los distintos órganos de la Administración Tributaria, principalmente el Tribunal Económico-Administrativo Central y la Direccion General de Tributos.

En esta Resolución de 4 de abril de 2016, la Dirección General de Tributos (la “DGT“) confirma la plena deducibilidad del interés de demora tributario por su calidad de gasto financiero, lo que supone, por tanto, su sujeción a los límites generales de deducibilidad para estos gastos financieros. Se recuerda además que, por principio de imputación temporal, se admitirá la deducibilidad de los intereses de demora procedentes de ejercicios anteriores, en el ejercicio posterior correspondiente a su contabilización, siempre que esto no suponga una minoración en la tributación. Añade la DGT, seguramente con ánimo de salvar la diferencia de criterios que mantenía con el TEAC, que la deducibilidad del interés de demora resulta del nuevo marco normativo derivado de la aprobación de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Cabe recordar que el debate en torno a la deducibilidad de los intereses de demora surge con la modificación por el TEAC del criterio que venía siguiendo la Administración; modificación apoyada en una sentencia del Tribunal Supremo de 25 de febrero de 2010. Para el TEAC y el Tribunal Supremo, por tanto, la deducibilidad de los intereses debe depender de su naturaleza, existiendo para ello diferentes categorías. Así, se darían los intereses financieros puros y los intereses de demora derivados de aplazamientos o fraccionamientos, considerados deducibles en ambos casos. En cambio, no se aplica el mismo criterio respecto de los intereses de demora liquidados por la inspección. En efecto, se rechaza la deducibilidad de estos últimos principalmente por considerar que la función compensatoria de estos intereses se vería desvirtuada si se permitiese su posterior deducibilidad. El interés de demora en estos casos está dirigido a resarcir a la Administración Tributaria por un incumplimiento del contribuyente, por lo que debe considerarse como un gasto derivado del incumplimiento de una norma y por ello no deducible.

Frente a esta posición del TEAC, la DGT emitió varias consultas posteriores (por ejemplo V4080/2015 y V0603/2016), en las que adopta una postura claramente opuesta y aduce la plena deducibilidad de los intereses de demora, sin mayores distinciones entre posibles supuestos de hecho. Añade la DGT, en oposición al TEAC, que no cabe considerar que los intereses de demora se equiparan a gastos derivados de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico; gastos que, por ende, serían no deducibles.

El posterior informe de la Agencia Tributaria de 7 de marzo de 2016, a pesar de su probable intención de aclarar este asunto, no hizo sino contribuir más a la confusión general. En efecto, la Agencia Tributaria trata de hacer un imposible ejercicio de acomodo de estos criterios contradictorios, introduciendo para ello delicadas distinciones de complicada aplicación práctica. El informe distingue para ello entre intereses de demora en sentido estricto e intereses suspensivos devengados como consecuencia de los recursos interpuestos contra las liquidaciones originales; criterio abocado a generar una casuística enorme y no sólo en vista de todos los posibles supuestos de estimación parcial.

Por tanto, la Resolución de 4 de abril de 2016 de la DGT, objeto del presente comentario, se inscribe en este confuso contexto de pronunciamientos contradictorios. El nuevo marco jurídico derivado de la aprobación de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades proporciona a la DGT el motivo que necesita para tratar de poner punto final a este debate, sin entrar en un conflicto de jerarquía con el TEAC. Por ello, parece indudable el ánimo de la Administración de cerrar esta cuestión; cuestión que parece ni siquiera debería haberse abierto.

En efecto, la normativa anterior no contemplaba expresamente los intereses de demora dentro de los gastos considerados no deducibles. Sí se hacía referencia, por ejemplo, a la no deducibilidad de las multas y sanciones, las pérdidas del juego, los donativos y liberalidades, etc. Son pocos los elementos de esta regulación de los gastos deducibles, relevantes para este caso, que cambian con la Ley 27/2014. Por tanto, resulta cuando menos llamativo que la Resolución de la DGT se ampare en este cambio normativo. La aprobación de la Ley 27/2014 supone ciertamente un cambio normativo general en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, pero en lo que se refiere concretamente a la deducibilidad de los intereses de demora no hay modificación alguna (salvo el límite general a la deducibilidad de los intereses financieros, cuya aplicación a los intereses de demora presupone precisamente la deducibilidad de los mismos). De hecho, la Ley 27/2014 permitiría una interpretación más restrictiva, puesto que se incluye ahora una prohibición a la deducción de los gastos relacionados con actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico. Estos términos podrían servir de apoyo a la posición del TEAC conforme los intereses de demora deberían considerarse como un gasto derivado del incumplimiento de una norma y por ello no deducibles. La DGT, no obstante, ha negado precisamente la validez de esta interpretación en su Resolución de 4 de abril de 2016.

Deberían, por tanto, ser deducibles los intereses de demora incluso con la normativa anterior. La postura del TEAC, no obstante, supone que las empresas que adopten esta posición asumirán un riesgo fiscal. En efecto, por mucho que la Inspección no comparta el criterio del TEAC y por mucho que la Resolución de la DGT parece poner de manifiesto la escaza voluntad actual de levantar actas por estos supuestos, lo cierto es que el criterio del TEAC es vinculante para la Inspección y dicho criterio seguirá plenamente vigente para los ejercicios regidos por la normativa anterior y no alcanzados por la prescripción.