España contempla la trasposición de la Directiva (UE) 2022/2523, sobre el impuesto mínimo mundial del 15% para las grandes empresas en la Unión

La Directiva (UE) 2022/2523 del Consejo se aprobó a finales del año pasado con la finalidad de asegurar un nivel mínimo de imposición global para los grandes grupos multinacionales y nacionales. La aprobación de estas normas de tributación mínima mundial para los grandes grupos multinacionales se inscribe en el marco del compromiso de la  Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE) de adaptar las normas de fiscalidad internacional a la realidad actual.

Este compromiso de tributación mínima mundial se ha estructurado en torno a una doble solución. El Pilar 1 que se centra en establecer unas reglas para gravar "los beneficios residuales", con una fórmula "estandarizada" para atribuir base imponible a cada jurisdicción. El Pilar 2 que revisa los niveles de tributación soportados por los grandes grupos multinacionales en cada país para imponer un nivel de tributación mínima del 15 % y así disuadir a las empresas de transferir bases hacía jurisdicciones con menor carga tributaria.

Principios del Pilar 2

La Directiva (UE) 2022/2523 del Consejo implementa los principios de la OCDE relativos al Pilar 2 y se publicó en el Diario Oficial de la Unión Europea el 22 de diciembre de 2022. Siguiendo el texto aprobado, se requiere que los Estados miembros adapten sus legislaciones internas a las reglas de la referida Directiva antes del 31 de diciembre de 2023.

La tributación efectiva mínima del 15% se estructura mediante dos reglas. La regla primaria de inclusión de rentas ("Income Inclusion Rule" – IIR) en virtud de la cual la entidad matriz última deberá calcular y recaudar la parte que le sea atribuible del impuesto mínimo con respecto a sus filiales que tengan un bajo nivel impositivo. La regla defensiva de beneficios insuficientemente gravados ("Undertaxed Profits Rule" – UTPR) que asegura la recaudación del impuesto en aquéllos casos que la IIR no pueda alcanzar a la entidad matriz última. En estos caso, la tributación recae sobre la correspondiente filial.

Estos principios de tributación mínima afectarán a los grupos empresariales, tanto nacionales como multinacionales, cuya facturación sea igual o superior a €750 millones, durante dos de los anteriores cuatro periodos impositivos. En este sentido, este umbral es coherente con el umbral para la aplicación de las obligaciones país por país (CbCR).

Cálculo del impuesto complementario

El cálculo del nivel de tributación efectiva se realiza jurisdicción a jurisdicción. En términos generales y a efectos de este impuesto, las entidades se vinculan con la jurisdicción donde son consideradas residentes fiscalmente. El tipo efectivo en cada jurisdicción se obtiene dividiendo la suma de los impuestos en esa jurisdicción por la suma de los resultados de las correspondientes entidades del grupo.

El punto de partida, por tanto es el resultado contable determinado siguiendo las normas de elaboración de las cuentas consolidadas. Los resultados de las entidades se ajustan (por ejemplo, para tener en cuenta el gasto por impuesto). Destaca que no se ajustarán los dividendos exentos. Es decir, las normas de tributación mínima global respetan los incentivos de "participation exemption" que existen en numerosas jurisdicciones de la UE.

Si el resultado de esta división es inferior al 15%, se deberá satisfacer un impuesto complementario correspondiente a dicha jurisdicción, cuyo tipo se calcula por la diferencia entre el 15% y el tipo efectivo y se aplica sobre el beneficio agregado "excedentario" obtenido en dicha jurisdicción. Es decir, se resta de la base del impuesto una cantidad (la "exclusión de sustancia") determinada en atención a los medios tangibles de los que dispone el grupo en la correspondiente jurisdicción..

Exclusión "Safe Harbour" y obligaciones formales

La Directiva también prevé una importante exclusión: el grupo podrá optar por considerar que el impuesto complementario correspondiente a una jurisdicción es cero, si se cumplen determinados requisitos, denominados "puertos seguros". La OCDE no ha definido todavía los requisitos de los puertos seguros definitivos, pero sí ha acordado un puerto seguro transitorio que estará en vigor hasta 2026 y que, en términos generales, se determina en atención a la información CbCR.

No se han definido todavía las obligaciones formales asociadas a este impuesto complementario. En la actualidad, La Directiva sólo señala que, en cada jurisdicción el grupo puede designar a una entidad para presentar la declaración agregada. Esta declaración comprenderá la identificación de las entidades del grupo y su estructura, así como la información necesaria para calcular el tipo efectivo y determinar las entidades afectadas. Cuando se notifique a la Administración, dicha declaración puede ser presentada en otra jurisdicción que intercambie automáticamente esta información.

Asimismo, se prevé que la declaración se deba presentar dentro de un plazo máximo de 15 meses desde la finalización del correspondiente ejercicio. Este plazo se eleva a 18 meses respecto del primer ejercicio en el que la Directiva aplique al grupo en una jurisdicción (año de transición). Puesto que el primer ejercicio afectado sería el 2024, la primera declaración debería realizarse durante el primer semestre de 2026.

¿Retraso en la trasposición?

En España, está actualmente pendiente de elaboración y publicación el correspondiente Anteproyecto de ley, por lo que cabe preguntarse si en vista del actual panorama político y electoral, conseguirá España cumplir con sus obligaciones de transposición de la Directiva. Recordar que los Estados deberán aprobar las correspondientes normas en 2023, para su entrada en vigor en 2024.