El Tribunal Supremo considera que el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones español infringe la normativa europea al discriminar a residentes en países extracomunitarios
Publicado el 23rd abril 2018
El Tribunal Supremo confirma que la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 3 de Septiembre de 2014 que declaró el incumplimiento del Reino de España de la prohibición de restricción de movimientos de capitales recogida en el artículo 63 TFUE en relación con el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones extiende sus efectos no solo a no residentes comunitarios sino también a no residentes extracomunitarios equiparando su tributación a los residentes en España.
La Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea ("TJUE") de 3 de Septiembre de 2014 (Asunto C-127/12) declaró que la normativa española restringía la libre circulación de capitales y, en consecuencia, infringía el artículo 63 del TFUE al establecer diferencias de trato en la tributación por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ("ISD") entre residentes y no residentes (véase al respecto nuestra Newsletter de 1 de octubre de 2014).
El legislador español interpretó que la Sentencia citada se refería exclusivamente a situaciones de discriminación en los que intervenía un no residente en España pero residente en un estado miembro excluyendo del alcance de la misma a residentes de terceros países. De hecho, el legislador español adaptó la normativa, con efectos a partir de 1 de enero de 2015, incluyendo una Disposición Adicional Segunda en la Ley reguladora del ISD que afecta a residentes en España y en la Unión Europea pero no a residentes de un tercer país.
Pues bien, el Tribunal Supremo en Sentencia de fecha 19 de febrero de 2018 (núm. 62/2017), y en Sentencias posteriores de 21 de marzo de 2018 (núm. 488/2018) y 22 de marzo de 2018 (núm. 493/2018), se ha pronunciado sobre la interpretación de la Sentencia del TJUE concluyendo que su ámbito de aplicación se extiende también a no residentes extracomunitarios. Reconoce la Sentencia que la normativa española infringe la normativa comunitaria y que la libre circulación de capitales afecta no solo a países comunitarios sino a terceros países.
Debe tenerse en cuenta que la competencia normativa sobre este impuesto está cedida parcialmente a las Comunidades Autónomas (CCAA) de forma que junto a la normativa estatal, conviven las especialidades del impuesto previstas en cada CCAA. La situación resultante es tan dispar que da lugar a agravios territoriales muy acusados: en CCAA como Aragón una herencia de padres a hijos puede tributar al 40'4% de tipo marginal y la misma herencia en Madrid, País Vasco o Navarra prácticamente no tributa.
La Sentencia permite que el residente extracomunitario se equipare al residente comunitario y al residente en España de forma que pueda optar por la misma tributación que estos últimos. Así, dependiendo de las circunstancias concretas de cada caso, el impacto económico de esta sentencia para un no residente extracomunitario puede ser muy alto.
Por ejemplo, en un supuesto de una herencia en la que el causante reside en la Comunidad de Madrid, su descendiente y heredero reside en un tercer país y en la herencia se incluyen bienes ubicados en España, la tributación del heredero, conforme a la normativa actual, sería como sigue:
Hipótesis:
Causante residente en Madrid
Un heredero, descendiente mayor de 21 años, no residente en España
La herencia está compuesta por un inmueble ubicado en Madrid por valor de 1.000.000€
Patrimonio preexistente del heredero inferior a 402.678€
| El heredero es residente comunitario | El heredero es residente extracomunitario | |
| Valor del inmueble | 1.000.000,00 | 1.000.000,00 |
| Ajuar | 30.000,00 | 30.000,00 |
| Base imponible | 1.030.000,00 | 1.030.000,00 |
| Reducción por parentesco | -15.956,87 | -15.956,87 |
| Base liquidable | 1.014.043,13 | 1.014.043,13 |
| Cuota previa | 268.122,67 | 268.122,67 |
| Bonificación CCAA Madrid | -265.441,45 | |
| Cuota tributaria | 2.681,23 | 268.122,67 |
| Diferencia | 265.445,45 |
La doctrina del Tribunal Supremo permite, a partir de ahora, recuperar esa diferencia por lo que conviene revisar las liquidaciones de ISD de años anteriores en las que intervengan residentes extracomunitarios con objeto de comprobar la existencia de diferencias de tributación y, en su caso, iniciar el procedimiento para su recuperación junto con los intereses de demora correspondientes.
Por otro lado, es de esperar que el legislador adapte la normativa lo antes posible. Hasta ese momento, en las liquidaciones futuras que puedan verse afectadas por la doctrina del TS, deberá ponderarse la opción de liquidar el impuesto conforme a la normativa actual (el Tribunal Supremo no anula la normativa española) para posteriormente solicitar la rectificación de la liquidación presentada o aplicar directamente la Sentencia y no ingresar la diferencia con las consecuencias que se derivan en ambos casos.
