El régimen de impatriados: recientes consultas de la Dirección General de Tributos permiten una interpretación flexible

Como regla muy general, el régimen fiscal especial aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español o régimen de impatriados, implantado desde 2004, permite al contribuyente, en las circunstancias y condiciones que se explicaran a continuación, tributar a un tipo fijo por las rentas obtenidas en España. El citado régimen, que buscaba la atracción de talento y personal de alta capacitación (investigadores, científicos, ejecutivos, etc.) a España, fue desde sus inicios, aplicado por otros contribuyentes con importante relevancia social, como es el caso de los deportistas profesionales. Ejemplo de ello es que dicho régimen fuera bautizado como “enmienda Beckham”, al coincidir su entrada en vigor con el fichaje del jugador David Beckham.

El régimen de impatriados permite a aquellas personas físicas que obtengan su residencia fiscal en España como consecuencia de su traslado a territorio español – y que cumplan una serie de requisitos – optar por tributar por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes, con las especialidades que examinaremos a continuación. Con carácter general, la opción debe comunicarse a la Administración en el plazo máximo de seis meses desde el inicio de la actividad.

Así, las rentas del trabajo obtenidas o generadas por el contribuyente en territorio español tributan a un tipo fijo de gravamen del 24% por los primeros 600.000 euros y a un tipo fijo del 45% por las rentas que excedan de dicha cantidad, en lugar de someterse a la escala progresiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Asimismo, los rendimientos y ganancias de capital obtenidos en España por dicho contribuyente tributan a un tipo entre el 19% (para los primeros 6.000 €) y el 23% (a partir de 50.000 €).

A estos efectos, conviene destacar que, la regulación actual del régimen establece una presunción en virtud de la cual la totalidad de los rendimientos del trabajo obtenidos por el contribuyente durante la aplicación del régimen especial – sean rendimientos obtenidos por trabajos desarrollados en España o en el extranjero – se entenderán obtenidos en territorio español. La citada presunción no resulta de aplicación a aquellos rendimientos del trabajo obtenidos por el contribuyente con anterioridad a su desplazamiento a territorio español ni a los obtenidos tras la comunicación del fin de desplazamiento a territorio español.

Para poder optar por la aplicación de este régimen, el contribuyente, deberá cumplir una serie de requisitos, entre los que se encuentran:

• No haber sido residente fiscal en España en los 10 periodos impositivos anteriores al desplazamiento.

• Que el desplazamiento se produzca como consecuencia de un contrato de trabajo (a excepción de la relación laboral especial de los deportistas profesionales, que ha quedado expresamente excluida de este régimen desde 2015) o como consecuencia de la adquisición de la condición de administrador de una sociedad en cuyo capital no participe o cuando la participación en la misma no determine la consideración de entidad vinculada.

• No obtener rentas que se calificarían como obtenidas mediante un establecimiento permanente situado en territorio español.

Una vez ejercitada la opción, el régimen es de aplicación en el año en que el contribuyente adquiere la residencia fiscal en España y durante los cinco periodos impositivos siguientes, salvo que se renuncie al mismo por parte del contribuyente o cuando por incumplirse alguna de las circunstancias determinantes de su aplicación, se excluya automáticamente al contribuyente del mismo. En caso de exclusión automática, la misma surtirá efectos en el periodo impositivo en que se produzca el incumplimiento.

La Dirección General de Tributos (en adelante “DGT”) se ha pronunciado (consulta vinculante V1739-17, de 06 de julio de 2017) sobre las causas de exclusión del citado régimen y más concretamente, sobre la necesidad de mantener vigente el contrato de trabajado o la relación de administrador que motivó el desplazamiento a España durante todo el periodo de aplicación del régimen. Una interpretación estricta del régimen de impatriados conllevaría excluir automáticamente del mismo a aquellos contribuyentes que, por circunstancias sobrevenidas, se encontraran transitoriamente inactivos al haber concluido la relación laboral o de administrador que motivó su desplazamiento.

No obstante, la DGT, en una interpretación acorde a la finalidad del incentivo y al criterio sentado por anteriores consultas (consulta vinculante V0432-17, de 17 de febrero de 2017 y consulta vinculante V1053-17, de 04 de mayo de 2017), considera que el hecho de que el contribuyente permanezca un breve periodo de tiempo en situación de desempleo o inactividad no determina la exclusión automática del régimen siempre que con posterioridad se inicie una nueva relación laboral o de administrador en que se cumplan los requisitos exigidos para la aplicación del incentivo.

Si bien la DGT no se ha pronunciado sobre qué debe entenderse por breve periodo de tiempo a estos efectos – entendemos que deberá tratarse de un periodo de tiempo razonable y que dependerá de las circunstancias específicas de cada contribuyente –, sí lo hace sobre el hecho de que un contribuyente cese voluntariamente la relación laboral que motivó su desplazamiento a territorio español, para iniciar una nueva relación. La conclusión es la misma que en el supuesto anterior: dicha cesión no constituiría causa de exclusión del régimen de impatriados.

Y es que, como bien apunta la DGT, la finalidad del régimen es atraer a España a los sujetos comprendidos en la aplicación del régimen y ello no es incompatible con el hecho de que una vez concluida la relación laboral o de administrador, el contribuyente permanezca un breve periodo de tiempo en situación de desempleo o inactividad.