Cambio de criterio de la DGT respecto de la exención fiscal por venta de filiales que no han iniciado materialmente su actividad

La contestación a la consulta

La Dirección General de Tributos (DGT) ha publicado recientemente una consulta vinculante (CV 0863/23) en la que concluye que la renta generada en la transmisión de las participaciones sociales de una entidad que no ha comenzado materialmente su actividad pero que ha obtenido todos los permisos necesarios para su inicio, está exenta en el Impuesto sobre Sociedades.

Los hechos

En la consulta planteada, la entidad consultante (A) ostenta una participación del 100% en otra entidad (S) dedicada a la explotación de licencias de juego online. Para el desarrollo de su actividad, la entidad (S) ha obtenido las licencias administrativas necesarias, incurriendo en importantes gastos e inversiones. El valor de las referidas licencias administrativas supera el 50% del valor del activo de la entidad (S). Una vez obtenidas las licencias, la entidad (A) pretende transmitir a una entidad independiente todas las participaciones de la entidad (S). Del cuerpo de la consulta se desprende que la entidad (A) ha poseído una participación en la entidad (S) de forma ininterrumpida durante el año anterior al día en que se produzca la transmisión.

La entidad (A) solicita confirmación sobre la aplicación de la exención establecida en el artículo 21.3 de la Ley del Impuesto sobre sociedades (LIS) de la renta positiva generada por la transmisión del 100% de la participación en la entidad (S).

Pues bien, la DGT concluye que, en la medida en que la actividad realizada por la entidad (S) ha determinado la existencia de una ordenación, por cuenta propia, de medios de producción o de recursos humanos, propios o de terceros, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios en el mercado, la entidad (A) podrá aplicar la exención del artículo 21 de la LIS respecto de la renta positiva derivada de la transmisión de su participación en la entidad (S).

Cambio de criterio de la DGT

Este nuevo pronunciamiento matiza y puede suponer un nuevo cambio de criterio respecto del mantenido en la consulta vinculante CV 2265/21 - la cual ya fue objeto de nuestro análisis (ver comentario en el siguiente link) -, según el cual, la DGT consideró que no estaba exenta la transmisión del 100% de las participaciones sociales de una entidad propietaria un terreno sobre el que se estaba tramitando la obtención de los permisos necesarios para la instalación de una planta solar, en la medida en que no se había iniciado materialmente la actividad económica.

En este sentido, cabe destacar, que la Hacienda Foral de Navarra, en resolución de 17 de octubre de 2022, contradiciendo el criterio manifestado por la DGT en la consulta vinculante CV 2265/21, estableció que era de aplicación la exención referida en un asunto muy similar al previamente analizado por la ésta, al entender que la entidad que se pretendía vender no tenía la consideración de entidad patrimonial, porque sus elementos estaban afectos al desarrollo de una actividad económica al menos de forma directa o indirecta en relación a la actividad económica global subyacente del grupo.

Comentario de Osborne Clarke

En nuestra opinión y sin perjuicio de estar muy atentos a futuras contestaciones sobre la cuestión (esperemos que alguna de ellas referida al desarrollo de proyectos fotovoltaicos), este nuevo pronunciamiento que contiene la consulta vinculante CV 0863/23 es totalmente acertado y permite considerar que la DGT se aparta del mantenido en la consulta vinculante CV 2265/21 despejando, esperemos, las dudas que había sembrado.

No obstante y a pesar de que la existencia de este nuevo pronunciamiento aclara en gran medida la situación, conviene recordar la importancia del análisis de la situación particular de cada caso y la verificación de la correcta contabilización y declaración de la actividad económica desarrollada hasta el momento de la transmisión de sociedades que desarrollan plantas fotovoltaicas, elementos que ayudarán a que la Administración Tributaria no pueda discutir la aplicación de la referida exención.